成本会计（第四版）

作者简介

笪建军，江苏财经职业技术学院财务处处长。长期承担“成本会计”“基础会计”“财务会计”等课程的教学工作。专注于教育教学改革和成本核算与控制的实践与理论研究，担任省重点专业群现代商贸专业群负责人，教育部商业职业教育指导委员会校企合作及集团化办学研究分委会副秘书长。赵燕，副教授，江苏财经职业技术学院基础教学部党总支书记，江苏省高职高专会计专业优秀教学团队核心成员，江苏省级中小学生体验中心负责人。主编参编教材十余部，《会计职业基础》（副主编）教材获首届全国教材建设优秀教材二等奖，《会计心理教育（第二版）》（第二主编）被评为江苏省重点教材、“十四五”国家规划教材。先后获“江苏省高等教育教学成果一等奖”“江苏省职业学校技能大赛会计专业教师组比赛二等奖”。

内容简介

项目一
认知成本、费用与支出
无论对企业还是个人，对大型公司还是街头小卖部来说，成本始终是生死攸关的大问题。在企业中，成本知识不仅是会计人员而且是所有其他管理人员 （包括总经理和董事长）知识结构中的重要组成部分，因为企业的任何决策几乎无一例外地涉及成本，只是涉及的程度不同而已。
一位著名的经济学家说过：“学经济其实很简单，只要记住 ‘成本’两个字就可以了。”虽然这样的说法听起来有失偏颇，但从中可以看出成本的重要性。当政治家在讲社会成就时，经济学家想的是：取得这些社会成就的成本是什么？值不值？当医学家在救死扶伤时，经济学家想的却是：社会应该建立怎样的医疗保障制度，才能减少因越来越多的人 “搭便车”而造成的社会资源的浪费？“世界上没有免费的午餐”，这是经济学家思考一切问题的出发点。生活中到处可见成本：偷懒的成本是失去工作；规范的成本是创新；因上大学而不能工作，于是就产生了机会成本。企业在生产经营中会因各种需要而使用不同的成本概念，通过本项目的学习，我们将对成本有一个清晰的认识。
任务１ 认知成本
一、成本的概念
成本是商品经济的价值范畴，是商品价值的主要组成部分。在小商品生产下，人们将多余的产品拿到市场上交换，要交换就必须对产品进行估价和定价，也就必须考虑产品在生产过程中的耗费，即成本问题。因此，成本概念的产生与商品交换密不可分，是商品定价的需要。
在小商品生产下，由于手工劳动的生产规模十分有限，人们在交换时主要考虑物质资料消耗，常常忽视活劳动补偿。彼时，成本还局限于物质资料消耗的补偿，是一个不完整的概念。
进入工业社会以后，机器代替了手工劳动，工厂制度取代了手工作坊，生产规模迅速扩大，人工费用占生产耗费的比重较大。对于工厂主来说，生产过程中的一切耗费都必须补偿，只有这样，简单再生产才可能顺利进行。因此，进入工业社会以后，在社会化大生产方式下，成本既包括物质资料消耗的补偿，又包括人工费用的补偿，形成了较为完整的内涵。
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成本趣解
“成”就是成功、完成，即完成我们事先设想的预期目标。 “成”字左边是个 “人”，一条腿是跪着的，右边是个 “戈”，这说明只有人拿着武器去战斗才可能成功，不做出牺牲不可能成功。当然，这里的牺牲不是指去杀人，而是借用战争术语，其实质是指我们要付出艰苦努力和辛勤汗水。
“本”是指资本、本钱、投入。“本”字上面是个 “木”字，代表树干和果实；下面是个“一”字，代表土地，象征事物下面有个根。这说明什么？说明万法归一。学佛的人说 “菩萨畏因，众生畏果”，即众生只关注结果、关注成功，而菩萨却关注原因、关注根本。根本的问题解决了，果报便是自然而然的。这就是随顺道，是天人合一。道家的 “道德”二字是这样，儒家的 “知行”也是这个意思。
成本，是指为了达成目标，通过人的努力所付出的代价。从前文我们可以看到，成功需要人们拿起武器，做出牺牲。提到武器，我们不得不提到 《孙子兵法》。孙子说： “攻城为下，攻心为上。”仅靠投入来获得成功不是好办法，而开动脑筋，研究事物的成因，以最低的投入来获得成功，这才是根本。
制造业企业的日常生产经营活动是围绕着产品的生产和销售进行的。它的生产过程，既是产品的制造加工过程，又是物化劳动和活劳动的消耗过程，包括从原材料投入生产到产品产出整个制造过程的各种耗费，概括地说，包括劳动资料与劳动对象等物化劳动耗费和活劳动耗费两大部分。其中，房屋、机械设备等作为固定资产的劳动资料，在生产过程中长期发挥作用，直至报废也不改变其实物形态，但其价值随着固定资产的磨损，通过计提折旧的方式逐渐地、部分地转移到所制造的产品中去，构成产品成本的一部分；原料及主要材料、辅助材料、燃料等劳动对象，在生产过程中或者被消耗掉，或者改变其实物形态，其价值也随之一次性地全部转移到新产品中去，构成产品成本的一部分；以工资形式支付给劳动者的部分也构成产品成本的一部分。
因此我们可以看出，所谓成本，是指特定主体为了达到特定目的所做出的 “牺牲”。这种 “牺牲”通常用耗费或放弃的经济资源来计量或计算。在市场经济条件下，做什么事情都必须有所耗费。换句话说，成本是市场交易的结果，是 “为了得到自己所需要的有价值的东西而放弃的自己所拥有的有价值的东西”。当然，从计算盈亏的角度来看，不同的主体使用不同的成本概念。在这里，主体是指耗费或放弃经济资源的个人或组织。个体工商户日常并不领取工资，工资当然也不计入成本，而是包括在年终分红当中。更有甚者，大街上卖冰棍的老太太每天收摊后计算盈亏时，通常既不对运载冰棍的手推车计提折旧，也不计算自己的工资。主体的多样化必然导致成本概念的多样化。
我们知道，凡是资金耗费归属于某一特定对象后都可以称之为该对象的成本，如为购买材料而发生的价款、运费等构成材料采购成本；为购买机器设备而发生的价款、运费、安装费等构成固定资产成本，为生产一定种类和一定数量的产品所耗费的各种生产费用构成生产成本，为销售一定种类和一定数量的产品所支出的各种费用构成销售成本等。这种反映企业生产经营各个环节上的对象化的费用就是广义的成本概念。
狭义上的成本通常是指生产过程中物化劳动和活劳动耗费的货币体现。制造业企业则表现为在制造加工一定种类和一定数量的产品过程中所承担的实际消耗，主要包括直接材料、直接人工和制造费用。
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马克思关于成本内涵的表述
马克思政治经济学理论认为，成本属于价值范畴。马克思指出： “按照资本主义方式生产的每一个商品犠 的价值，用公式来表示是犠＝犮＋狏＋犿。如果从这个产品价值中减去剩余价值犿，那么，在商品中剩下的，只是一个在生产要素上耗费的资本价值犮＋狏的等价物或补偿价值……商品价值的这个部分，即补偿所消耗的生产资料价格和所使用的劳动力价格的部分，只是补偿商品使资本家自身耗费的东西，所以对资本家来说，这就是商品的成本价格。”马克思这里所说的 “商品的成本价格”，指的就是产品成本，即产品成本的经济内容包括物化劳动犮和生产者必要的活劳动狏两部分。物化劳动犮是指生产过程中所耗费的原材料等劳动对象和磨损的劳动工具等的价值，生产者必要的活劳动狏是指相当于一定生产力水平下劳动力再生产所需平均生活资料的价值。劳动者在进行生产时，要耗费一部分必要劳动以保证劳动力自身再生产，对于生产者必要的活劳动狏，主要是以职工薪酬的形式向职工支付。
马克思还指出： “不论生产的社会形式如何，劳动者和生产资料始终是生产的因素。”这说明，不论是在资本主义市场经济条件下，还是在社会主义市场经济条件下，成本的经济内容应该是一样的，都包括物化劳动犮和生产者必要的活劳动狏 两部分。这一成本概念主要有两个特征：（１）成本是商品价值中的犮＋狏部分； （２）成本是企业为生产产品和提供劳务而发生的各种耗费。在我国，一般将马克思对成本的论述称为 “理论成本”。
综上所述，将成本的经济实质概括为：生产经营过程中所耗费的生产资料转移的价值和劳动者为自己劳动所创造的价值的货币表现，也就是企业在生产经营中所耗费的资金的总和。
二、成本的作用
成本在企业经济活动中有着极其重要的作用。首先，成本是生产耗费的补偿尺度。企业实现的营业收入减去费用 （营业成本、营业税金和期间费用）等于营业利润。企业实的营业收入一定的情况下，费用越低，营业利润越高。费用、成本这一补偿耗费的尺度，对于正确计算企业利润有重要的意义。其次，成本是制定产品销售价格的重要依据。企业为了生存和发展，在确定产品销售价格时，必须考虑成本这一重要因素。如果单位产品的售价低于其应补偿的费用和成本，则产品的生产量和销售量越大，企业亏损越多。再次，成本是企业进行预测、决策和分析的重要依据。在市场经济条件下，企业需要通过不断提高经济效益来增强自身的竞争力。为了提高经济效益，企业必须对市场环境进行充分预测，及时进行正确的生产经营决策，而成本分析是进行预测、决策的重要依据。最后，成本是综合考核企业工作质量的重要指标。企业费用的发生和成本的形成与生产经营各个环节的工作质量有着紧密联系，企业产品产量的多少、质量的好坏、原材料使用的节约与浪费、工人劳动生产率的高低、职工平均工资的增减、机器设备等固定资产的利用程度、废品率的高低以及企业生产经营管理水平的高低，都会或多或少地反映在企业的成本上。
三、成本的分类
为了系统地理解和运用成本概念，必须对成本进行分类。成本的分类方法很多，其中最重要的分类方法是按照经济内容，将制造业企业在一定时期内所发生的成本分为产品成本和期间成本。
产品成本是指与以重新销售为目的而购入或制造的产品相关的成本，一般分为直接材料、直接人工和制造费用，简称 “料工费”。直接材料是指产品制造过程中耗费的原材料，通常构成完工产品的实体。例如电器公司生产电冰箱使用的薄钢板、杂志社出版杂志使用的纸张等。直接人工是指直接生产产品的员工的工资、津贴和奖金。例如计算机装配厂装配工人的工资、汽车零部件厂生产工人的工资等。制造费用是指为生产产品所发生的不能直接追溯到产品上的各项间接费用，可进一步分为间接材料、间接人工和其他制造费用。制造费用包括的内容很多，如生产车间发生的折旧费，保险费，水、气、电等公用事业费，车间管理人员工资，设备维护费，等等。企业一定时期内所发生的成本中除了产品成本，剩余的就是期间成本 （也称 “期间费用”）。顾名思义，期间费用与特定期间相联系。在成本核算过程中，期间费用直接在利润表中结转，而不必追溯到特定产品之上。期间费用一般包括销售费用、管理费用和财务费用三项。其中，销售费用主要包括销售成本、配送成本和客户服务成本，管理费用主要包括研究与开发成本、设计成本和行政管理成本，财务费用主要包括利息、银行手续费和汇兑损益等。
除上述分类方法之外，按成本性态可将成本分为变动成本和固定成本，按计算时间可将成本分为实际成本和标准 （计划或目标）成本，按决策权力可将成本分为可控成本和不可控成本等。
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成本形态
成本形态是指成本的各种表现形式，即成本的分类。在实务中，人们为了预测、决策、规划、控制、核算、分析的需要，可以按不同标准对成本进行分类。按照与特定产品的关系，成本可分为直接成本和间接成本。直接成本是指与某一产品具有直接联系的成本，在它们发生时就能根据会计原始凭证确定应由哪一种产品承担；有些共同性直接费用也是直接成本，比如几种产品共同消耗原材料，这些原材料均构成产品实体，属于直接成本。间接成本是指与产品生产过程没有直接联系，在它们发生时不便于直接计入产品成本的费用，比如生产车间机器设备、厂房的折旧费用，生产车间管理人员、工程技术人员的职工薪酬，很难在发生时就确定每一种产品受益大小，为了减少这部分费用日常分配的工作量，只能先作为间接成本归集起来，期末一次性分配后计入产品成本。不管是历史上还是现实生活中，划分直接成本和间接成本始终是成本计算的一个难点，既是一种技术也是一种艺术。此种划分主要作用是便于生产费用归集分配，即直接费用直接计入，间接费用分配计入。
按照与业务量的关系，成本可分为固定成本、变动成本和混合成本。固定成本是指成本大小在一定时期和一定业务量范围内不受业务量增减变动影响的成本。变动成本是指成本大小在一定时期和一定业务量范围内会随着业务量的变动而成等比例变动的成本。等比例变动是关键。混合成本是介于固定成本和变动成本之间的一种成本，在实际生产过程中常常需要将其分解为固定成本和变动成本。将成本划分为固定成本和变动成本便于管理者做预测、决策、控制和分析。按照可控性，成本可分为可控成本和不可控成本。可控成本是指某一责任单位职权范围内可计量、调节、约束的成本。不可控成本是指超出某一责任单位职权范围而无法进行约束、调节的成本。此种划分便于正确评价各责任单位的工作业绩。按照与决策的关系，成本可分为相关成本和无关成本。相关成本是指与某一项决策有关联且在其中必须加以考虑的成本。无关成本是指过去已发生或虽然尚未发生，但在决策中无须考虑的成本，对决策毫无影响。此种划分有利于人们在预测、决策时抓住主要矛盾，重点关注相关成本对预测、决策的影响，无须考虑无关成本。
按照计算时间，成本可分为预计成本和历史成本。预计成本是指企业在生产经营活动发生之前根据有关资料对成本做出的估计，如计划成本、标准成本、定额成本、目标成本。历史成本是指根据已经发生的生产经营消耗而计算的成本。此种划分有助于人们对成本进行控制、分析和考核。
在成本管理中，为了满足不同的管理需要，还可以从不同角度采用不同标准对成本进行其他分类，比如还可以按成本对象性、汇总性、可比性、作用等标准对成本进行分类。
术也是一种艺术。此种划分主要作用是便于生产费用归集分配，即直接费用直接计入，间接费用分配计入。
按照与业务量的关系，成本可分为固定成本、变动成本和混合成本。固定成本是指成本大小在一定时期和一定业务量范围内不受业务量增减变动影响的成本。变动成本是指成本大小在一定时期和一定业务量范围内会随着业务量的变动而成等比例变动的成本。等比例变动是关键。混合成本是介于固定成本和变动成本之间的一种成本，在实际生产过程中常常需要将其分解为固定成本和变动成本。将成本划分为固定成本和变动成本便于管理者做预测、决策、控制和分析。按照可控性，成本可分为可控成本和不可控成本。可控成本是指某一责任单位职权范围内可计量、调节、约束的成本。不可控成本是指超出某一责任单位职权范围而无法进行约束、调节的成本。此种划分便于正确评价各责任单位的工作业绩。按照与决策的关系，成本可分为相关成本和无关成本。相关成本是指与某一项决策有关联且在其中必须加以考虑的成本。无关成本是指过去已发生或虽然尚未发生，但在决策中无须考虑的成本，对决策毫无影响。此种划分有利于人们在预测、决策时抓住主要矛盾，重点关注相关成本对预测、决策的影响，无须考虑无关成本。
按照计算时间，成本可分为预计成本和历史成本。预计成本是指企业在生产经营活动发生之前根据有关资料对成本做出的估计，如计划成本、标准成本、定额成本、目标成本。历史成本是指根据已经发生的生产经营消耗而计算的成本。此种划分有助于人们对成本进行控制、分析和考核。
在成本管理中，为了满足不同的管理需要，还可以从不同角度采用不同标准对成本进行其他分类，比如还可以按成本对象性、汇总性、可比性、作用等标准对成本进行分类。